一些經營主體對增值稅小規模納稅人認定标準認識不清，在不符合規定條件的情況下提出辦理小規模納稅人申請。本文結合一起稅務行政複議案例梳理有關規定，以及這些規定如何正确适用。
近期，筆者注意到，一些經營主體在确定納稅人性質時，更願意被稅務機關認定為增值稅小規模納稅人，但有的對增值稅小規模納稅人認定标準認識不清，在不符合規定條件的情況下也提出辦理小規模納稅人申請，申請被拒後感到不能接受。前不久發生的一起稅務行政複議案例就反映了這一問題。征納雙方均須加深對有關規定的認識，正确适用。
案例：一家律師事務所提出稅務行政複議
2023年7月17日，A稅務局發出《稅務事項通知書》，通知B律師事務所在收到該文書後14日内向主管稅務機關辦理增值稅一般納稅人登記手續或者選擇按照小規模納稅人納稅的手續；逾期未辦理的，自通知時限期滿的次月，按照銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。
2023年8月15日，B律師事務所向A稅務局申請選擇按照小規模納稅人納稅。2023年8月16日，A稅務局針對該申請發出《稅務事項通知書》，通知B律師事務所，對其選擇按照小規模納稅人納稅的申請不予受理，并告知理由：一是B律師事務所屬于合夥企業，且其在金稅三期系統自主登記為“私營合夥企業”；二是B律師事務所在2022年4月1日至2023年3月31日期間，每季度均發生應稅行為，銷售額合計5115152.65元。是以，B律師事務所不屬于《》第二十九條規定的“非企業性機關、不經常發生應稅行為的企業”情形，不可選擇按照小規模納稅人納稅。
B律師事務所不認同該處理，理由是：律師事務所是依據《中華人民共和國律師法》《律師事務所管理辦法》設立、由省級司法行政機關頒發律師事務所執業許可證的律師執業機構；而企業則需根據《中華人民共和國市場主體登記管理條例》規定向所在地市場監督管理部門辦理登記并領取營業執照。《中華人民共和國民法典》第一百零二條、《工傷保險條例》第二條第一款均對律師事務所及企業的概念予以明确區分。是以，律師事務所不屬于企業，屬于非企業機關。且《》并未規定，律師事務所申請選擇按照小規模納稅人納稅的書面說明屬于不予受理的範疇。是以，B律師事務所依法送出有關書面說明，但收到A稅務局不予受理的決定，認為稅務局作出該決定依據不明，适用法律錯誤。
2023年10月13日，B律師事務所向A稅務局的上級主管機關C稅務局申請行政複議。
結果：複議對有關處理的認定“一分為二”
C稅務局受理該複議申請。複議中，C稅務局根據審理查明的案件事實，将案件争議焦點确定為B律師事務所是否可以選擇按照小規模納稅人納稅。
經過複議，C稅務局确定：B律師事務所在2022年4月1日至2023年3月31日屬期，自主申報增值稅銷售額合計5115152.65元，已超過增值稅小規模納稅人應征增值稅銷售額标準，并且連續屬期均有納稅申報，不屬于不經常發生應稅行為的納稅人。《》第三條第三款規定，年應稅銷售額超過規定标準但不經常發生應稅行為的機關和個體工商戶可選擇按照小規模納稅人納稅。故B律師事務所不屬于《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定的“可選擇按照小規模納稅人納稅”的情形。A稅務局在出具《稅務事項通知書》中，适用法律依據時僅引用《增值稅一般納稅人登記管理辦法》名稱，未援引該辦法有關具體條款，也未援引《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三條第三款規定，且在說明作出不予受理決定的理由時認為“貴公司屬于私營合夥企業，不屬于非企業機關，不符合申請條件”，屬于法律适用錯誤。
2024年1月10日，C稅務局作出行政複議決定，認定A稅務局存在法律适用錯誤，撤銷其作出的《稅務事項通知書》，并責令其在60日内重新作出具體行政行為。
分析：厘清有關規定，正确加以适用
根據《》等增值稅管理制度規定，大陸對增值稅納稅人實行分類管理，以發生應稅行為的年應征增值稅銷售額為标準，将納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，二者的計稅方式、稅率、憑證管理等方面均不同。比如，一般納稅人銷售貨物、勞務等的稅率為13%，應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額後的餘額；而小規模納稅人發生應納增值稅行為，實行按照銷售額和征收率計算應納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進項稅額，适用征收率一般為3%。根據《》（财政部 稅務總局公告2023年第19号）第二條規定，增值稅小規模納稅人适用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅。
現實中，不少企業鑒于小規模納稅人比一般納稅人适用更低的稅率，能享受更多的稅費優惠，希望被認定為小規模納稅人。但這些企業需要了解小規模納稅人納稅的規定，在滿足規定條件的情況下提出申請。
筆者經過梳理，認為現行有關小規模納稅人認定的依據主要如下：
自2009年1月1日起施行的《》（财政部 國家稅務總局第50号令）第二十九條規定：年應稅銷售額超過小規模納稅人标準的其他個人按小規模納稅人納稅；非企業性機關、不經常發生應稅行為的企業可選擇按小規模納稅人納稅。
《》（财稅〔2016〕36号）印發的《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（自2016年5月1日起執行）第三條規定：應稅行為的年應征增值稅銷售額（以下稱應稅銷售額）超過财政部和國家稅務總局規定标準的納稅人為一般納稅人，未超過規定标準的納稅人為小規模納稅人。年應稅銷售額超過規定标準的其他個人不屬于一般納稅人。年應稅銷售額超過規定标準但不經常發生應稅行為的機關和個體工商戶可選擇按照小規模納稅人納稅。
《》（2017年12月29日國家稅務總局令第43号公布 自2018年2月1日起施行）第二條規定：增值稅納稅人（以下簡稱“納稅人”），年應稅銷售額超過财政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人标準（以下簡稱“規定标準”）的，除本辦法第四條規定外，應當向主管稅務機關辦理一般納稅人登記。第四條規定：下列納稅人不辦理一般納稅人登記：（一）按照政策規定，選擇按照小規模納稅人納稅的；（二）年應稅銷售額超過規定标準的其他個人。
自2018年5月1日起執行的《》（财稅〔2018〕33号）第一條規定：增值稅小規模納稅人标準為年應征增值稅銷售額500萬元及以下。
根據上述檔案規定，納稅人滿足以下幾個條件之一的，可以認定為增值稅小規模納稅人：①自然人；②年應征增值稅銷售額500萬元及以下的機關（包括企業或非企業機關）；③年應稅銷售額超過500萬元但不經常發生應稅行為的機關和個體工商戶。
根據上述小規模納稅人認定标準的總結可以看出，B律師事務所因年應征增值稅銷售額超過500萬元且存在經常性應稅行為，不符合《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規定的“可選擇按照小規模納稅人納稅”的情形，依法應當辦理一般納稅人登記。
《中華人民共和國立法法》第一百零三條規定，同一機關制定的法律、行政法規、地方性法規、自治條例和單行條例、規章，特别規定與一般規定不一緻的，适用特别規定；新的規定與舊的規定不一緻的，适用新的規定。前述案例中，A稅務局認定B律師事務所不符合“可選擇按照小規模納稅人納稅”的情形，依據的是自2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十九條規定，而非自2016年5月1日起執行的《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三條規定，屬于法律适用錯誤。對此，C稅務局作出的行政複議決定糾正了A稅務局的錯誤。
筆者認為，這起案例對基層稅務機關開展日常稅收征管工作有啟示意義：一是加強對法律法規、規範性檔案的學習和梳理，正确了解适用，尤其是對新舊規定不一緻的内容。二是加強納稅輔導，增強政策推送的精準性，通過資料篩選出處于享受稅費優惠政策臨界點的納稅人繳費人清單，研判其是否符合享受稅費優惠政策的條件，對于不符合條件的納稅人繳費人及時進行納稅輔導。三是加強稅務行政複議及訴訟案件的學習，定期結合有關典型案例開展教育訓練。
來源：中國稅務報；2024年05月07日；版次：07；作者：韋婷婷 周瑜文 融亦；作者機關：國家稅務總局深圳市稅務局。本文内容僅供一般參考用，均不視為正式的審計、會計、稅務或其他建議，我們不能保證這些資料在日後仍然準确。任何人士不應在沒有詳細考慮相關的情況及擷取适當的專業意見下依據所載内容行事。本号所轉載的文章，僅供學術交流之用。文章或資料的原文版權歸原作者或原版權人所有，我們尊重版權保護。如有問題請聯系我們，謝謝！